Pendant vingt ans, la facturation à une société du même groupe de « management fees » couvrant des fonctions de direction conduisait presque mécaniquement à la réintégration des honoraires sur le terrain de l’acte anormal de gestion.

La décision Collectivision du 4 octobre 2023 a renversé la logique : le juge ne s’arrête plus au « doublon », il analyse l’objectif final et les preuves.

Retour chronologique sur la construction puis la déconstruction de la jurisprudence, et check-list des points à vérifier et des documents à conserver pour sécuriser au maximum les sociétés parties à la convention.

Le présent article reflète une analyse personnelle de son auteur ; il ne constitue ni une consultation ni un conseil juridique et ne saurait valoir prise de position applicable à une situation particulière, chaque cas devant faire l'objet d'un examen propre.

Chronologie des décisions ayant fait la jurisprudence

1. L’acte fondateur — l’affaire Gamlor (CAA Nancy, 9 octobre 2003, n° 98NC02182)

L’affaire Gamlor avait posé la première pierre de l’approche restrictive : la CAA de Nancy avait qualifié les honoraires versés pour les prestations facturées par la holding au titre de management fees d’acte anormal de gestion, et refusé par conséquent la déduction, considérant que celles-ci faisant doublon avec les fonction que le dirigeant — commun aux deux sociétés — assumait déjà au titre de son mandat social. La Cour avait également tenu compte du fait que cette même société avait pris la décision de ne pas rémunérer son dirigeant, qualifiée de décision de gestion qui lui était opposable.

À retenir : L’approche rigoriste laissait une marge de défense quasi nulle : le doublon une fois établi emportait la réintégration quasi-mécanique de cette charge. Seule parade, démontrer l’existence des prestations distinctes du mandat social.

2. Le socle civil — l’affaire SAMO Gestion (Cass. com., 14 septembre 2010, n° 09-16.084)

Sur le terrain civil, la Cour de cassation avait retenu la nullité, pour absence de cause, d’une convention de prestations de direction conclue entre des sociétés ayant un dirigeant commun, au motif qu’elle faisait double emploi avec les fonctions exercées par ce dirigeant au titre de son mandat de directeur général, sans que son autorisation par le conseil d’administration y fasse obstacle.

À retenir : L’administration s’appuyait sur cette nullité civile pour étayer l’acte anormal de gestion, par un raisonnement d’assimilation que Collectivision condamnera au nom de l’autonomie du droit fiscal.

3. L’apogée de l’approche stricte - l’affaire société Self Média (CAA Paris, 6 novembre 2019, n° 18PA02628)

Appliquant cette grille, la Cour administrative d’appel de Paris avait confirmé la réintégration d’honoraires de management facturés entre sociétés ayant un dirigeant commun, la société prestataire n’ayant fourni aucune prestation distincte des fonctions que le dirigeant devait assumer dans le cadre normal de son mandat.

À retenir : Représentatif de deux décennies d’application constante : la seule défense opérante consistait à documenter des prestations spécifiques distinctes des fonctions de direction, le débat portant sur leur matérialité, jamais sur la notion d’appauvrissement.

4. Le revirement — l’arrêt Collectivision (CE, 9e-10e ch., 4 octobre 2023, n° 46688)

La situation est toujours la même : deux sociétés, une convention de prestations de services couvrant des fonctions des direction et un dirigeant commun.

La position de l’administration fiscale reste également la même : les prestations font double emploi, il s’agit d’un acte anormal de gestion, la charge n’est pas déductible chez la société bénéficiaire de ladite prestation.

Mais le Conseil d’Etat opère un changement de direction :

La conclusion d’une convention de prestations de services portant sur des missions inhérentes au mandat social ne relève pas d’une gestion commerciale anormale si la société établit que ses organes compétents ont entendu, par le versement des honoraires, rémunérer indirectement le dirigeant. Le versement n’est alors pas dépourvu de contrepartie, et le choix d’un mode de rémunération indirect ne caractérise pas en lui-même un appauvrissement à des fins étrangères à l’intérêt social. Il a ajouté que l’absence de rémunération du dirigeant au titre d’un exercice ne constitue pas une décision de gestion faisant obstacle à sa rémunération ultérieure, le cas échéant indirecte.

À retenir : Le doublon ne suffit plus : l’administration doit caractériser un appauvrissement réel. Le contribuable dispose de deux leviers neufs : la non-rémunération n’est plus opposable et la volonté sociale de rémunérer indirectement vaut contrepartie (sous la réserve, soulignée par la rapporteure publique, d’une rémunération totale non excessive). En contrepartie, la charge de la preuve pèse désormais sur lui.

Et la Cour de renvoi, a-t-elle conclu à la décharge des rehaussements ? et non !

La Cour administrative d’appel de Marseille a maintenu le rappel d’impôt sur les sociétés : la société n’établissait ni que ses organes avaient entendu rémunérer indirectement le gérant.

5. La confirmation — l’arrêt Kyowa Synchro Technology Europe (CE, 3e-8e ch., 26 avril 2024, n° 458958).

Le Conseil d’État a confirmé cette analyse dans un schéma de refacturation intragroupe : la prise en charge, par une filiale, de la rémunération d’un salarié de son actionnaire majoritaire mis à disposition pour exercer la présidence ne caractérise pas un acte anormal de gestion, dès lors que les statuts organisaient la direction et que la volonté de rémunérer indirectement le dirigeant 0pouvait résulter de l’approbation des comptes.

À retenir : L’autorisation préalable de l’assemblée n’est pas une condition : organisation statutaire, réalité des prestations et approbation a posteriori suffisent. Précédent utile pour sécuriser les management fees de groupe.

En conclusion, d’une présomption quasi irréfragable d’anormalité on est passé à une présomption simple, que le contribuable peut renverser à la double condition d’une volonté sociale formalisée et d’une rémunération d’ensemble non excessive. L’enjeu s’est déplacé du terrain de la qualification vers celui de la preuve.

Check-list pour s’assurer de la déductibilité

Une fois l’analyse des décisions de jurisprudence caractéristiques réalisée, il est possible d’établir un check-list ayant pour objectif de vous aider à constituer le dossier de preuve de la déductibilité des honoraires versés dans le cadre de la convention de prestations de services et de limiter les risques de rehaussements principalement en matière d’impôt sur les sociétés et de TVA.

A. Réalité et utilité des prestations

☐ Une convention de prestations écrite précisant le périmètre, la nature des prestations, les modalités et la périodicité de facturation

☐ Des justificatifs contemporains de l’exécution effective de ces prestations (comptes rendus, livrables, reportings, échanges) — l’absence de preuve de prestation réelle reste rédhibitoire

☐ Idéalement, une valeur ajoutée des prestations par rapport à ce que le dirigeant aurait accompli seul ; à défaut, assumer franchement la qualification de rémunération indirecte.

☐ Les factures détaillées et leur cohérence avec le périmètre conventionnel

☐ Un faisceau de pièces démontrant la substance de la société prestataire (moyens, personnel) lorsqu’elle n’est pas un simple relais du dirigeant

B. Volonté sociale formalisée (le point décisif)

☐ Statuts organisant la direction (utile dans la logique Kyowa)

☐ Une décision de l’organe compétent pour fixer la rémunération indirecte du dirigeant (Les délibérations des organes sociaux datées)

☐ Une information suffisante donnée à cet organe sur le contenu, l’objet de la convention et l’implication du dirigeant, de sorte qu’il ait conscience d’organiser une rémunération indirecte des fonctions de direction

☐ Le recours, lorsque c’est pertinent, à la procédure des conventions réglementées, avec un procès-verbal explicite

☐ Ne pas se contenter de la seule approbation des comptes intégrant les honoraires : insuffisante à elle seule. L’approbation a posteriori est toutefois admise si elle porte une volonté identifiable (Kyowa)

☐ Se méfier de la simple proximité chronologique entre l’arrêt de la rémunération directe et la signature de la convention : elle peut au contraire trahir un contournement

C. Caractère non excessif

☐ Vérifier que la rémunération totale des fonctions de direction — rémunération directe éventuelle + honoraires de gestion — n’est pas excessive au regard des fonctions réellement assumées.

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